2021年注册会计师专业阶段考试科目：会计、审计、财务成本管理、公司战略与风险管理、经济法、税法。专业阶段考试报名人员可以同时报考6个科目，也可以选择报考部分科目。综合阶段考试科目：职业能力综合测试(试卷一、试卷二)。专业阶段：8月27日-29日；综合阶段：8月28日。

　　单项选择题

　　1.下列关于或有事项计量的表述中错误的是()。

　　A.预计负债应当按照履行相关现时义务所需支出的最佳估计数进行初始计量

　　B.企业在确定最佳估计数时，应当综合考虑与或有事项有关的风险、不确定性和货币时间价值等因素

　　C.货币时间价值影响重大的，应当通过对相关未来现金流量进行折现后确定最佳估计数

　　D.企业清偿预计负债所需支出预期能够获得补偿的，扣除可能取得的补偿金额后确认预计负债

　　答案： D

　　解析： 选项D，补偿的金额应当在基本确定能够收到时作为资产单独确认，且不能抵减应确认的预计负债金额。

　　2.20×2年12月，经董事会批准，甲公司自20×3年1月1日起撤销某营销网点，该业务重组计划已对外公告。为实施该业务重组计划，甲公司预计发生以下支出或损失：因辞退职工将支付补偿款100万元，因撤销门店租赁合同将支付违约金20万元，因处置门店内设备将发生损失65万元，因将门店内库存存货运回公司本部将发生运输费5万元。该业务重组计划对甲公司20×2年度利润总额的影响金额为()万元。

　　A.-120

　　B.-165

　　C.-185

　　D.-190

　　答案： C

　　解析： 该业务重组计划对甲公司20×2年度利润总额的影响金额=-100-20-65=-185(万元);辞退员工应支付的补偿款100万元和因撤销门店租赁合同将支付的违约金20万元属于与重组有关的直接支出;因处置门店内设备将发生损失65万元不属于重组支出，不确认为预计负债,但应确认减值损失，影响利润总额;另外，因将门店内库存存货运回公司本部将发生的运输费5万元，该支出与存货继续进行的活动相关，不属于与重组有关的直接支出，不应予以确认，应在实际发生时计入发生当期损益，不影响20×2年度利润总额。参考

　　会计分录：

　　借：管理费用100

　　营业外支出20

　　资产减值损失65

　　  贷：应付职工薪酬100

　　预计负债20

　　固定资产减值准备65

　　3.2017年10月甲公司与乙公司签订合同，约定甲公司应于2018年3月将生产的A产品销售给乙公司，A产品合同价格为30万元，乙公司需要先预付定金15万元，如果甲公司单方面撤销合同，应双倍返还定金。由于2017年年末原材料市场价格大幅度上升等因素，使得A产品成本超过合同价格。至2017年年末A产品已完工并验收入库，A产品成本为36万元，公允价值为40万元，2017年年末甲公司收到乙公司预付的定金15万元。假定不考虑其他因素。下列有关甲公司2017年对该销售合同会计处理的表述中，正确的是()。

　　A.应确认存货跌价准备6万元.

　　B.应确认存货跌价准备15万元

　　C.应确认预计负债12万元

　　D.应确认预计负债6万元

　　答案： A

　　解析： ①执行合同损失=36-30=6(万元);②不执行合同的违约金损失为15万元，如果不执行合同将产品按照市场公允价值40万元销售，产生利润=40-36=4(万元)，不执行合同的净损失为11万元;③应选择执行合同，由于存在标的资产，先确认资产减值损失，成本为36万元，可变现净值为其合同价30万元，故计提存货跌价准备6万元。

　　4.2017年12月31日，甲公司存在一项未决诉讼。根据类似案例的经验判断，该项诉讼败诉的可能性为90%。如果败诉，甲公司需赔偿对方100万元并承担诉讼费用5万元，律师认为有96%把握从第三方收到补偿款10万元。2017年12月31日，甲公司应就此项未决诉讼确认的预计负债和营业外支出金额分别为()万元。

　　A.90和90

　　B.105和100

　　C.95和100

　　D.105和90

　　答案： D

　　解析： 此题中甲公司预计需要承担的损失为105万元(100+5)，从第三方很可能收到的补偿金额不影响确认的预计负债。基本确定可以从第三方收取10万元补偿款可以确认为资产，计入其他应收款，冲减营业外支出。

　　会计分录如下：

　　借：管理费用5

　　营业外支出100

　　预计负债105

　　借：其他应收款10

　　  贷：营业外支出10

　　5.下列关于或有事项的表述中正确的是()。

　　A.或有事项形成的预计负债是企业承担的现时义务

　　B.或有事项形成的或有资产应当在很可能收到时予以确认

　　C.预计负债应当与其相关的或有资产相抵后在资产负债表中以净额列报

　　D.预计负债的计量应考虑与其相关的或有资产预期处置产生的损益

　　答案： A

　　解析： 选项A正确，与或有事项相关的义务同时满足以下条件的，应当确认为预计负债：

　　(1)该义务是企业承担的现时义务;

　　(2)履行该义务很可能(超过50%但未达到基本确定)导致经济利益流出企业;

　　(3)该义务的金额能够可靠地计量;选项B和C不正确，企业清偿因或有事项而确认的负债所需支出全部或部分预期由第三方或其他方补偿的，补偿金额只有在基本确定能够收到时才能作为资产单独确认(即不能冲减原来确认的预计负债);选项D不正确，计量预计负债金额时，有确凿证据表明相关未来事项將会发生的，确定预计负债金额时应考虑相关未来事项的影响，但不应考虑预期处置相关资产形成的利得。

　　6.下列关于或有事项的说法中，正确的是()。

　　A.或有事项均可以确认为预计负债

　　B.与或有事项有关的义务符合预计负债确认条件时应确认为预计负债

　　C.或有负债仅涉及潜在义务，不涉及现时义务

　　D.或有资产在很可能导致经济利益流入企业时确认资产

　　答案： B

　　解析： 与或有事项有关的义务符合预计负债确认条件时应确认为预计负债，选项A不正确，选项B正确;或有负债可能是潜在义务也可能是现时义务，选项C、不正确;或有资产不符合资产确认条件，不可以确认为资产，选项D不正确。

　　7.2017年11月，甲公司与丙公司签订合同，约定甲公司应于2018年4月将生产的B产品销售给丙公司。B产品的合同价格为80万元。如果甲公司单方面撤销合同，将支付的违约金为合同价的30%。由于原材料市场价格大幅度上升，使得B产品成本超过合同价格，至2017年年末B产品均已完工并验收入库，成本为100万元。2017年年末B产品公允价值为150万元。假定不考虑其他因素。下列关于甲公司与丙公司签订的B产品销售合同会计处理的表述中，正确的是()。

　　A.确认存货跌价准备20万元

　　B.确认存货跌价准备24万元

　　C.确认预计负债24万元

　　D.确认预计负债4万元

　　答案： C

　　解析： 执行合同的损失=100-80=20(万元);不执行合同的损失(违约金)=80×30%=24(万元)，不执行合同按照市场公允价值150万元销售，产生利润=150-100=50(万元),不执行合同的净收益为26万元;应选择不执行合同，因此，需要确认预计负债24万元。

　　8.下列关于或有事项的处理中，不正确的是()。

　　A.因或有事项而确认的负债应通过“预计负债”或“应付职工薪酬”科目核算

　　B.极小可能导致经济利益流出企业的或有负债也应予以披露

　　C.有确凿证据表明预计负债账面价值不能真实反映当前最佳估计数的，应当按照当前最佳估计数对该账面价值进行调整

　　D.对于因或有事项形成的潜在资产，一般不加以披露，除非很可能导致未来经济利益流入企业

　　答案： B

　　解析： 选项B，极小可能导致经济利益流出企业的或有负债无需披露。

　　9.20×2年12月1日，甲公司与乙公司签订一项不可撤销的产品销售合同，合同规定：甲公司于3个月后提交乙公司一批产品，合同价格(不含增值税额)为500万元，如甲公司违约，将支付违约金100万元。至20×2年年末，甲公司为生产该产品已发生成本20万元，因原材料价格上涨，甲公司预计生产该产品的总成本为580万元。不考虑其他因素，20×2年12月31日，甲公司因该合同确认的预计负债为()万元。

　　A.20

　　B.60

　　C.80

　　D.100

　　答案： B

　　解析： 执行合同的损失=580-500=80(万元)，不执行合同的违约金损失=100(万元)，故选择执行合同。20×2年12月31日，甲公司因该合同确认的预计负债=80-20=60(万元)。

　　参考会计分录：

　　借：资产减值损失20

　　  贷：存货跌价准备20

　　借：营业外支出60

　　  贷：预计负债60

　　10.2017年11月甲公司与乙公司签订一份A产品销售合同，约定在2018年12月底以每件2.1万元的价格向乙公司销售100件A产品，若违约，违约金为合同总价款的30%。2017年12月31日，甲公司库存A产品100件，每件成本2.4万元，当时每件市场价格为3.4万元。假定甲公司销售A产品不发生销售税费。假设不考虑其他因素，甲公司应确认预计负债的金额为()万元。

　　A.30

　　B.37

　　C.63

　　D.100

　　答案： C

　　解析： 执行合同损失=l00×2.4-100×2.1=30(万元);不执行合同违约金损失=100×2.1×30%=63(万元)，如果按照市场价格销售获利金额=l00×(3.4-2.4)=100(万元)，不执行合同获利金额=100-63=37(万元)，应选择不执行合同，因此，将不执行合同的违约金损失63万元确认为预计负债。

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　　11.下列各项关于或有事项会计处理的表述中，正确的是()。

　　A.与未决诉讼相关的支出应于实际支付赔偿款时确认

　　B.存在标的资产的亏损合同，预计亏损大于标的资产减值损失的部分应计入当期损益

　　C.与产品质量保证相关的负债应在质量保证期间内分期确认

　　D.债务担保义务应于所担保债务存续期间内分期确认

　　答案： B

　　解析： 与未决诉讼相关的支出应于资产负债表日满足条件时确认预计负债，选项A错误;亏损合同存在标的资产的，应当对标的资产进行减值测试并按规定确认减值损失，如果预计亏损超过该减值损失，应将超过部分确认为预计负债，同时计入营业外支出，选项B正确;与产品质量保证相关的预计负债应在销售成立时确认，选项C错误;债务担保义务应于所担保债务不能偿还，很可能承担连带责任时确认，常常会涉及未决诉讼，一般根据诉讼情况确认预计负债，选项D错误。

　　12.下列各项中，不属于甲公司或有事项的是()。

　　A.甲公司为其子公司的贷款提供担保

　　B.甲公司计提固定资产折旧

　　C.甲公司起诉其他公司，但法院尚未判决

　　D.甲公司被其他公司起诉，但法院尚未判决

　　答案： B

　　解析： 选项B，折旧的提取虽然涉及对固定资产净残值和使用寿命的估计，具有一定的不确定性，但固定资产原值是确定的，其价值最终会转移到成本或费用中也是确定的，因此折旧的提取不是或有事项。类似地，计提减值准备也不属于或有事项。

　　多项选择题

　　13.下列涉及预计负债的会计处理中，错误的有()。

　　A.待执行合同变成亏损合同时，应当立即确认预计负债

　　B.重组计划对外公告前不应就重组义务确认预计负债

　　C.因某产品质量保证而确认的预计负债，如企业不再生产该产品，应将其余额立即冲销

　　D.企业当期实际发生的担保诉讼损失金额与上期合理预计的预计负债相差较大时，应按重大会计差错更正的方法进行调整

　　答案： ACD

　　解析： 待执行合同变为亏损合同，同时该亏损合同产生的义务满足预计负债确认条件的，应当确认为预计负债，选项A错误;已确认预计负债的产品，若企业不再生产，则应在相应的产品质量保证期满后，将预计负债余额冲销，不留余额，而不是在停止生产该产品的时候立即冲销，选项C错误;企业当期实际发生的担保诉讼损失金额与上期合理预计的预计负债之间的差额，直接计入或冲减营业外支出，不作为前期重大差错处理，选项D错误。

　　14.下列各项关于或有事项的表述中，不正确的有()。

　　A.或有负债只能是潜在义务

　　B.或有事项必然形成或有负债

　　C.或有事项的结果可能会产生预计负债、或有负债或者或有资产

　　D.或有资产在基本确定导致经济利益流入企业时应确认为资产

　　答案： ABD

　　解析： 选项A，或有负债可能是潜在义务，也可能是现时义务;选项B，或有事项不一定形成或有负债，也有可能形成或有资产;选项D，或有资产不符合资产的确认条件，因而不能在会计报表内予以确认;企业通常不应当披露或有资产,但或有资产很可能给企业带来经济利益的，应当披露其形成的原因、预计产生的财务影响等。

　　15.下列各项关于或有事项会计处理的表述中，正确的有()。

　　A.重组计划对外公告前不应就重组义务确认预计负债

　　B.因或有事项产生的潜在义务不应确认为预计负债

　　C.因亏损合同预计产生的损失应于合同完成时确认

　　D.对期限较长的预计负债进行计量时应考虑货帀时间价值的影响

　　答案： ABD

　　解析： 因亏损合同预计产生的损失应于待执行合同变为亏损合同时确认，选项C错误。

　　16.下列关于或有事项特征的表述中，正确的有()。

　　A.或有事项是由过去的交易或事项形成的

　　B.或有事项的结果必须由未来的事项决定

　　C.或有事项的结果具有不确定性

　　D.或有事项可以是末来很可能发生的事项

　　答案： ABC

　　解析： 或有事项具有以下特征：①因过去的交易或事项形成的;②结果具有不确定性;③结果须由未来事项决定。

　　17.20×4年1月1日，甲公司为乙公司的800万元债务提供50%担保。20×4年6月1日，乙公司因无力偿还到期债务被债权人起诉。至20×4年12月31日，法院尚未判决，但经咨询律师，甲公司认为有55%的可能性需要承担全部保证责任，赔偿400万元，并预计承担诉讼费用4万元。20×5年2月10日，法院作出判决，甲公司需承担全部担保责任和诉讼费用。甲公司表示服从法院判决，于当日履行了担保责任，并支付了4万元的诉讼费。20×5年2月20日，20×4年度财务报告经董事会批准报出。不考虑其他因素，下列关于甲公司对该事项的处理正确的有()。

　　A.在20×5年实际支付担保款项对才需进行会计处理

　　B.在20×4年的利润表中将预计的诉讼费用4万元确认为管理费用

　　C.在20×4年的利润表中确认营业外支出400万元

　　D.在20×4年的财务报表附注中披露或有负债400万元

　　答案： BC

　　解析： 选项A，应该在20×4年进行相关的账务处理，承担相关责任;选项D，应披露预计负债404万元。

　　18.下列有关或有事项披露内容的表述中，正确的有()。

　　A.因或有事项而确认的预计负债应在资产负债表中与其他负债项目区别开来，单独反映

　　B.因或有事项很可能获得的补偿应当进行披露

　　C.极小可能导致经济利益流出企业的或有负债不需要披露

　　D.当未决诉讼的披露将对企业造成重大不利影响时，可以只披露其形成的原因

　　答案： ABC

　　解析： 在涉及未决诉讼、未决仲裁的情况下，按照或有事项准则规定披露全部或部分信息预期对企业造成重大不利影响的，企业无须披露这些信息，但应当披露该未决诉讼、未决仲裁的性质，以及没有披露这些信息的事实和原因，选项D错误。

　　19.A公司为甲公司、乙公司、丙公司和丁公司提供了银行借款担保，下列各项中，A公司不应确认为预计负债的有()。

　　A.甲公司运营良好，A公司极小可能承担连带还款责任

　　B.乙公司发生暂时性财务困难，A公司可能承担连带还款责任

　　C.丙公司发生财务困难，A公司很可能承担连带还款责任

　　D.丁公司发生严重财务困难，A公司基本确定承担还款责任

　　答案： AB

　　解析： 与或有事项相关的义务同时满足以下条件的，应当确认为预计负债：①该义务是企业承担的现时义务;②履行该义务很可能导致经济利益流出企业;③该义务的金额能够可靠地计量。选项A和B，不满足很可能导致经济利益流出企业，不确认预计负债。

　　20.下列关于预计负债的表述中正确的有()。

　　A.企业已经确认的预计负债在实际支出发生时，只有与该预计负债有关的支出才能冲减该预计负债

　　B.企业应当就未来经营亏损确认预计负债

　　C.企业承担的重组义务满足或有事项相关义务确认预计负债条件的，应当确认为预计负债

　　D.企业应当按照与重组义务有关的直接支出和间接支出确定预计负债金额

　　答案： AC

　　解析： 选项B不正确，企业不应当就未来经营亏损确认预计负债;选项D不正确，企业应当按照与重组义务有关的直接支出确定预计负债金额。

　　21.2017年12月31日，甲公司存在一项未决诉讼。根据类似案例的经验判断，该项诉讼败诉的可能性为98%。如果败诉，甲公司将须赔偿对方1000万元并承担诉讼费用50万元，但很可能从第三方收到补偿款100万元。不考虑其他因素，甲公司就此项未决诉讼在2017年财务报告中列示的表述中不正确的有()。

　　A.资产负债表中确认的预计负债金额为1050万元

　　B.资产负债表中确认的其他应收款金额为100万元

　　C.利润表中确认的营业外支出金额为1050万元

　　D.利润表中确认的管理费用金额为50万元

　　答案： BC

　　解析： 选项A，甲公司就此项未决诉讼确认的预计负债金额=1000+50=1050(万元);选项B，企业从第三方预期可获得的补偿金额只有在基本确定能够收到时应当确认为一项资产，很可能收到时不予以确认;选项C和D，预计将发生的赔偿款应计入营业外支出，诉讼费应计入管理费用。

　　22.根据《企业会计准则第13号——或有事项》的规定，重组是指企业制定和控制的，将显著改变企业组织形式、经营范围或经营方式的计划实施行为。下列各项中，符合上述重组定义的交易或事项有()。

　　A.出售企业的部分业务

　　B.对于组织结构进行较大调整

　　C.营业活动从一个国家迁移到其他国家

　　D.为扩大业务链条购买数家子公司

　　答案： ABC

　　解析： 属于重组的事项主要包括：

　　①出售或终止企业的部分业务;

　　②对企业的组织结构进行较大调整;

　　③关闭企业的部分营业场所，或将营业活动由一个国家或地区迁移到其他国家或地区。

　　23.2017年8月，甲公司与丙公司签订一份B产品销售合同，合同约定甲公司应在2018年12月以每件0.3万元的价格向丙公司销售300件B产品，如发生违约，违约金为合伺总价款的20%。2017年12月31日，甲公司库存B产品300件，成本总额为120万元，按目前市场价格计算的售价总额为110万元。假定甲公司销售B产品不发生销售费用，且不考虑其他因素，下列有关甲公司2017年对该销售合同会计处理的表述中正确的有()。

　　A.应确认存货跌价准备10万元

　　B.应确认存货跌价准备30万元

　　C.应确认预计负债30万元

　　D.应确认预计负债18万元

　　答案： AD

　　解析： 甲公司执行合同将发生的损失=l20-300×0.3=30(万元);不执行合同将发生的损失=300×0.3×20%+(120-110)=28(万元);甲公司应选择不执行合同，即支付违约金方案。

　　会计分录：

　　借：资产减值损失10(120-110)

　　  贷：存货跌价准备10

　　借：营业外支出18

　　  贷：预计负债18

　　计算分析题

　　24.

　　甲公司为一家家电生产企业，主要生产A、B、C三种家电产品。甲公司2x16年度有关事项如下：

　　(1)甲公司管理层于2x16年11月制定了一项业务重组计划。该业务重组计划的主要内容如下：从2x17年1月1日起关闭C产品生产线;从产品生产的员工共计250人，除部门主管及技术骨干等50人留用转入其他部门外，其他200人都将被辞退。根据被辞退员工的职位、工作年限等因素，甲公司将一次性给予被辞退员工不同标准的补偿;C产品生产线关闭之日，租用的厂房将被腾空，撤销租赁合同并将其移交给出租方;用于生产C产品的固定资产等将转移至甲公司自己的仓库。上述业务重组计划已于2x16年12月2日经甲公司董事会批准，并于12月3日对外公告。

　　2x16年12月31日，上述业务重组计划尚未实际实施，员工补偿及相关支出尚未支付。为了实施上述业务重组计划，甲公司预计发生以下支出或损失：因辞退员工将支付补偿款800万元;因撤销厂房租赁合同将支付违约金25万元;因将用于生产C产品的固定资产等转移至仓库将发生运输费3万元;因对留用员工进行培训将发生支出1万元;因推广新款B产品将发生广告费用2500万元;因处置用于C产品生产的固定资产将发生减值损失150万元。

　　(2)2x16年12月15日，消费者因使用C产品造成财产损失向法院提起诉讼，要求甲公司赔偿损失560万元;12月31日，法院尚未对该案作出判决。在咨询法律顾问后，甲公司认为该诉讼很可能败诉。根据专业人士的测算，甲公司的赔偿金额在450万元至550万元之间，而且上述区间内每个金额发生的可能性相同。

　　(3)2x16年12月25日，丙公司(甲公司的子公司)向银行借款3200万元，期限为3年。经董事会批准，甲公司为丙公司的上述银行借款提供全额担保。12月31日，丙公司经营状况良好，预计不存在还款困难。

　　要求：

　　(1)根据资料(1)，判断哪些是与甲公司重组业务有关的直接支出，并计算因重组义务应确认的预计负债金额。

　　(2)根据资料(1)，计算甲公司因重组业务计划而减少2x16年度利润总额的金额，并编制相关会计分录。

　　(3)根据资料(2)和(3)，判断甲公司是否应当将与这些或有事项相关的义务确认为预计负债，如确认，计算预计负债的最佳估计数，并编制相关会计分录;如不确认，说明理由。

　　答案：

　　(1)根据资料(1)判断，与重组计划有关的直接支出包括：①辞退员工支付补偿款800万元;②撤销厂房租赁合同支付违约金25万元。因重组义务应确认的预计负债=800+25=825(万元)。

　　【提示】此处预计负债的金额指的是预计负债义务的确认金额(包含会计科目“预计负债”和“应付职工薪酬”)，而不是特指“预计负债”科目。

　　(2)根据资料(1)，甲公司因重组义务而减少2x16年度利润总额的金额=预计负债支出+资产减值损失=825+150=975(万元)。

　　会计分录如下：

　　借：管理费用800

　　  贷：应付职工薪酬800

　　借：营业外支出25

　　  贷：预计负债25

　　借：资产减值损失150

　　  贷：固定资产减值准备150

　　(3)根据资料(2)判断，甲公司应将与或有事项相关的义务确认为预计负债，预计负债的最佳估计金额=(450+550)/2=500(万元)。

　　会计分录：

　　借：营业外支出500

　　  贷：预计负债500

　　根据资料(3)判断，甲公司不应将与或有事项相关的义务确认为预计负债，因为被担保方经营状况良好，预计不存在还款困难，说明甲公司承担连带责任的可能性很小，不符合预计负债确认条件。

　　解析：

　　25.

　　甲公司系增值税一般纳税人，销售商品适用的增值税税率为17%，适用的所得税税率为25%;甲公司2x16年度所得税汇算清缴于2x17年3月20日完成，2x16年度财务会计报告经董事会批准于2x17年3月31日对外报出。

　　资料(一)：注册会计师对甲公司2x16年度财务报表进行审计时，对以下交易或事项的会计处理提出疑问：

　　①2x16年8月，甲公司与乙公司签订一份W产品销售合同，该合同为不可撤销合同，约定在2x17年2月底以每件0.45万元的价格向乙公司销售300件W产品，违约金为合同总价款的20%。2x16年12月31日，甲公司库存W产品300件，每件成本0.6万元，总额为180万元，按目前市场价格每件0.7万元计算的市价总额为210万元。假定甲公司销售W产品不发生销售费用。因上述合同至2x16年12月31日尚未完全履行，税法规定：违约金损失于实际发生时允许税前扣除。甲公司未进行任何会计处理。

　　②2x16年6月18日，甲公司与丙公司签订商品销售合同，商品成本为800万元(未计提存货跌价准备)，售价为1000万元(与公允价值相等)。同日，双方签订租赁协议，约定自2x16年7月1日起，甲公司以经营租赁方式自丙公司将所售商品租回供管理部门使用，租赁期为3年，每年租金按市场价格确定为60万元，每半年末支付30万元。甲公司于2x16年6月28日收到丙公司支付的商品货款。当日，商品所有权的转移手续办理完毕。税法规定该业务的处理方法与会计处理方法相同。

　　甲公司对上述交易或事项的会计处理如下：

　　借：银行存款1170

　　  贷：库存商品800

　　应交税费一应交增值税(销项税额)170

　　递延收益200

　　借：管理费用20

　　递延收益10

　　  贷：银行存款30

　　③2x16年初，甲公司发行了一项面值为5000万元、年利率为8%、无固定还款期限、可自主决定是否支付利息的不可累积永续债，合同条款如下：该永续债嵌入了一项看涨期权，甲公司在发行第5年年末可按面值回购该永续债，如果甲公司在第5年末没有回购该永续债，则之后的利率增加至12%;该永续债利息在甲公司向其普通股股东支付股利时必须支付，并且甲公司根据相应的议事机制能够自主决定普通股股利的支付。税法规定该业务的处理方法与会计处理方法相同。

　　甲公司对上述交易或事项的会计处理如下：

　　借：银行存款5000

　　  贷：应付债券一面值5000

　　借：财务费用400

　　  贷：应付利息400

　　资料(二)：甲公司2x17年1月1日至3月31日发生下列业务：

　　①甲公司于2x16年12月10日向丁公司赊销一批商品，该批商品的价款为100万元(不含税，下同)，成本为80万元(未计提存货跌价准备)，商品已发出，控制权已转移给丁公司，至年末货款未收到，由于丁公司财务状况不佳，甲公司于年末按照5%计提坏账准备。因产品质量原因，丁公司于2x17年2月10日将上述商品退回，甲公司已开具红字增值税专用发票。按照税法规定，销货方应于收到购货方提供的《幵具红字增值税专用发票申请单》时开具红字增值税专用发票，并作减少当期应纳税所得额处理。

　　②2x17年2月20日收到戊企业通知，戊企业已进行破产清算，无力偿还所欠部分货款，甲公司预计可收回应收账款的40%。该业务是甲公司2x16年3月销售给戊企业的一批产品，价款为300万元，成本为260万元，已开出增值税专用发票。戊企业于3月份收到所购物资并验收入库。合同规定戊企业应于收到所购物资后一个月内付款。由于戊企业财务状况不佳，面临破产，至2x16年12月31日仍未付款。甲公司期末已按该项应收账款5%的比例提取坏账准备。其他资料：假定甲公司相关资产的初始入账价值等于计税基础，税法规定计提的坏账准备不允许税前扣除，在实际发生时允许税前扣除;假定甲公司有足够的应纳税所得额用以抵扣可抵扣暂时性差异，不考虑其他因素。

　　要求：

　　(1)根据资料(一)，分别判断甲公司上述事项的处理是否正确;如不正确，作出会计差错更正分录。

　　(2)根据资料(二)，分别判断上述事项是否属于资产负债表日后调整事项;对于调整事项，编制相关调整分录。

　　(不需要编制將以前年度损益调整转入留存收益的分录，答案中金额单位以万元表示，涉及小数的，保留两位小数)

　　答案：

　　(1)

　　事项①会计处理不正确。

　　理由：合同存在标的资产，执行合同损失=180-0.45×300=45(万元);不执行合同违约金损失=0.45×300×20%=27(万元)，如果按照市场价格销售可以获得利润30万元[300×(0.7-0.6)],所以不执行合同甲公司可获利3万元，甲公司应选择违约，并将违约金损失确认为一项预计负债。

　　更正分录：

　　借：以前年度损益调整一营业外支出27

　　  贷：预计负债27

　　借：递延所得税资产6.75

　　  贷：以前年度损益调整一所得税费用6.75(27×25%)

　　事项②会计处理不正确。

　　理由：售价与公允价值相等，交易按公允价值达成，因此不需要确认递延收益，售价1000万元与商品的账面价值800万元的差额200万元，应计入当期损益。

　　更正分录：

　　借：递延收益200

　　  贷：以前年度损益调整200

　　借：以前年度损益调整一管理费用10

　　  贷：递延收益10

　　借：以前年度损益调整一所得税费用47.5

　　  贷：应交税费一应交所得税47.5[(200-10)×25%]

　　事项③会计处理不正确。

　　理由：由于甲公司能够根据相应的议事机制自主决定普通股股利的支付，进而影响永续债利息的支付，对甲公司而言，该永续债并未形成不可避免的支付现金或其他金融资产的合同义务;尽管甲公司有可能在第5年末行使其回购权，但是甲公司并没有强制回购的合同义务，因此该永续债应整体被分类为权益工具。

　　更正分录：

　　借：应付债券一面值5000

　　  贷：其他权益工具5000

　　借：应付利息400

　　  贷：以前年度损益调整一财务费用400

　　借：以前年度损益调整一所得税费用100

　　  贷：应交税费一应交所得税100

　　(2)事项①属于资产负债表日后调整事项。

　　借：以前年度损益调整一主营业务收入100

　　应交税费一交增值税(销项税额)17

　　  贷：应收账款117

　　借：库存商品80

　　  贷：以前年度损益调整一主营业务成本80

　　借：坏账准备5.85(117×5%)

　　  贷：以前年度损益调整一信用减值损失5.85

　　借：以前年度损益调整一所得税费用1.46

　　  贷：递延所得税资产1.46(5.85×25%)

　　借：应交税费一应交所得税5[(100-80)×25%]

　　  贷：以前年度损益调整一所得税费用5

　　事项②属于资产负债表日后调整事项。

　　借：以前年度损益调整一信用减值损失193.05

　　  贷：坏账准备193.05[351×(60%-5%)]

　　借：递延所得税资产48.26(193.05×25%)

　　  贷：以前年度损益调整一所得税费用48.26

　　解析：

　　26.

　　甲公司为境内上市公司。2x13年10月20日，甲公司向乙银行借款5亿元。借款期限为5年，年利率为6%，利息按年支付，本金到期一次偿还。借款协议约定)如果甲公司不能按期支付利息，则从违约日起按年利率7%加收罚息。2x13年、2x14年，甲公司均按期支付乙银行借款利息。2x15年1月起，因受国际国内市场影响。甲公司出现资金困难，当年未按期支付全年利息。为此，甲公司按7%年利率计提该笔借款自2x15年1月1日起的罚息3500万元。

　　2x15年12月20日，甲公司与乙银行协商，由乙银行向其总行申请减免甲公司的罚息。甲公司编制2x15年财务报表时，根据与乙银行债务重组的进展情况，预计双方将于近期达成减免罚息的协议，并据此判断2x15年原按照7%年利息计提的该笔借款罚息3500万元应全部冲回。

　　2x16年4月20日，在甲公司2x15年度财务报告经董事会批准报出日之前，甲公司与乙银行签订了《罚息减免协议》，协议的主要内容与之前甲公司估计的情况基本相符，即从2x16年起，如果甲公司于借款到期前能按时支付利息并于借款到期时偿还本金，甲公司只需按照6%的年利率支付2x15年及以后各年的利息;同时，免除2x15年的罚息3500万元。

　　假定甲公司上述借款按照摊余成本计量，不考虑折现及其他因素。

　　要求：

　　(1)判断甲公司能否根据2x15年资产负债表日债务重组的协商进度估计应付利息的金额并据此进行会计处理，说明理由。

　　(2)判断资产负债表日后事项期间达成的债务重组协议是否应作为甲公司2X15年调整事项，并说明理由。

　　(3)判断甲公司与乙银行签订《罚息减免协议》后，甲公司是否可于协议签订日确认债务重组收益，并说明理由。

　　(4)计算甲公司2xl5年度该笔借款在资产负债表中列示的金额。

　　答案：

　　(1)甲公司不能据此估计应付利息金额并进行会计处理。

　　理由：应付利息属于资产负债表日存在的现时义务，应在资产负债表日进行确认，不应根据债务重组的协商进度调整应付利息的金额。

　　(2)不应作为日后调整事项处理。

　　理由：协议签订日期为2x16年4月20日，虽然在资产负债表日前存在该事项，但在签订协议时才为确定事项，应作为2x16年当年的重大债务重组处理。

　　(3)甲公司不能在协议签订日确认重组收益。

　　理由：甲公司预计被豁免的罚息属于或有事项，在协议签订日不满足确认条件，应在甲公司实际偿还本金时确认重组收益。

　　(4)长期借款列示金额为5亿元，应付利息=50000×6%=3000(万元)，罚息为3500万元，则其他应付款列示金额=3000+3500=6500(万元)。

　　解析：

　　27.

　　鑫云股份有限公司(本题下称“鑫云公司”)适用的所得税税率为25%，所得税采用资产负债表债务法核算，按年确认暂时性差异的所得税影响金额，且发生的暂时性差异预计在未来期间内能够转回。按净利润10%提取盈余公积。鑫云公司2x17年度财务报告于2x18年3月31日经董事会批准对外报出，2x17年度的所得税汇算清缴工作于以18年5月31日完成。注册会计师在2x18年2月15日对鑫云公司2x17年度财务报告进行审计时，发现以下交易或事项：

　　(1)鑫云公司2x17年12月销售给A公司一批产品。该批产品的销售价格为500万元，增值税税额为85万元，销售成本为380万元。该批产品已经发出，并已开出增值税专用发票，货款尚未收到。A公司收到该产品后，经验收发现商品外观存在质量问题，遂与鑫云公司交涉，至2x17年年末尚无结果，但鑫云公司已经确认收入并结转成本。至2x18年2月5日鑫云公司同意A公司提出的按售价8%给予销售折让的要求。当日，收到A公司交来的税务机关开具的索取折让证明单，并开具红字增值税专用发票。

　　(2)3月2日，鑫云公司接到法院的一审判决书，鑫云公司败诉，需替B公司偿还借款本息的60%。此项诉讼是因鑫云公司替B公司银行借款提供担保而引起的。该项借款是B公司于2x14年5月向银行借入，于2x17年5月到期，到期日应偿还的本息金额为6300万元。由于B公司与该银行的另一项贷款纠纷未得到解决，因此未偿还改项到期债务，债权银行于2x17年7月向法院提起讼，要求B公司及为其提供担保的鑫云公司偿还借款本息，同时要求支付罚息180：万元。至2x17年12月31日.，法院尚未作出判决，当时鑫云公司预计承担此项债务的可能性为50%，鑫云公司未确认预计负债。

　　对法院的判决，B公司和鑫云公司均表示不服，于2x18年3月10日上诉至二审法院。至2x17年度财务报告批准报出前，二审法院尚未作出终审判决。鑫云公司律师预计很可能替B公司偿还债务的60%及支付罚息，预计替B公司偿还借款本息能收回的可能性为80%。税法规定，担保损失不允许税前扣除。

　　(3)3月5日接到通知，债务企业C公司宣告破产，其所欠账款300万元预计只能收回40%。鑫云公司在2x17年12月31日以前已被告知C公司资不抵债，面临破产，并已经计提坏账准备30万元。

　　(4)3月15日收到D公司退回的产品以及退回的增值税发票联、抵扣联，并退还收到的货款。该业务系鑫云公司2x17年12月1日销售给D公同产品一批，价款600万元，增值税销项税额为102万元，产品成本500万元，满足收入确认条件，合同规定现金折扣条件为：5/15;n/30(计算现金折扣不考虑增值税税额)。2x17年12月10日D公司已经支付货款。

　　(5)鑫云公司与Z公司签订供销合向，合同规定鑫云公司在2x17年11月供应给Z公司一批货物，由于鑫云公司未能按照合同发货，致使Z公司发生重大经济损失。Z公司通过法律要求鑫云公司赔偿经济损失500万元，该诉讼案在12月31日尚未判决，鑫云公司已按最佳估计数确认预计负债400万元。2x18年2月25日，经法院一审判决，鑫云公司需要赔偿Z公司经济损失480万元，鑫云公司不再上诉，赔偿款已支付。

　　要求：

　　(1)指出鑫云公司上述事项(1)至(5)中，哪些属于资产负债表日后调整事项(注明上述交易或事项的序号即可)。

　　(2)根据上述事项，编制鑫云公司日后期间的相关分录，并合并结转以前年度损益调整和调整盈余公积。(答案中的金额单位用万元表示)

　　答案：

　　(1)事项(1)、(2)、(3)、(4)和(5)均属于资产负债表日后调整事项。

　　(2)

　　事项(1)

　　借：以前年度损益调整一主营业务收入40(500×8%)

　　应交税费一应交增值税(销项税额)6.8

　　  贷：应收账款46.8

　　借：应交税费一应交所得税(40×25%)

　　  贷：以前年度损益调整一所得税费用10

　　事项(2)

　　借：以前年度损益调整一营业外支出3960

　　  贷：预计负债3960(6300×60%+180)

　　事项(3)

　　借：以前年度损益调整一信用减值损失150(300×60%-30)

　　  贷：坏账准备150

　　借：递延所得税资产37.5(150×25%)

　　  贷：以前年度损益调整一所得税费用37.5

　　事项(4)

　　借：以前年度损益调整一主营业务收入600

　　应交税费一应交增值税(销项税额)102

　　  贷：其他应付款672

　　以前年度损益调整一财务费用30

　　借：其他应付款672

　　  贷：银行存款672

　　注：此分录不调整报告年度资产负债表货币资金项目。

　　借：库存商品500

　　  贷：以前年度损益调整一主营业务成本500

　　借：应交税费一应交所得税17.5[(600-500-30)×25%]

　　  贷：以前年度损益调整一所得税费用17.5

　　事项(5)

　　借：以前年度损益调整一营业外支出80

　　预计负债400

　　  贷：其他应付款480

　　借：其他应付款480

　　  贷：银行存款480

　　注：此分录不调整报告年度资产负债表货币资金项目。

　　借：以前年度损益调整一所得税费用100

　　  贷：递延所得税资产100(400×25%)

　　借：应交税费一应交所得税120(480×25%)

　　  贷：以前年度损益调整一所得税费用120

　　合并调整“以前年度损益调整”：

　　应结转的“以前年度损益调整”科目借方余额=40-10+3960+150-37.5+600-30-500-17.5+80-120+100=4215(万元)。

　　借：利润分配一未分配利润4215

　　  贷：以前年度损益调整4215

　　借：盈余公积421.5

　　  贷：利润分配一未分配利润421.5

　　解析：

　　28.

　　甲公司适用的所得税税率为25%，且预计在未来期间保持不变，2x17年度所得税汇算清缴于2x18年3月20日完成;2x17年度财务报告批淮报出日为2xl8年4月5日。甲公司有关资料如下：

　　(1)2x17年10月12日，甲公司与乙公司签订了一项销售合同，约定甲公司在2x18年1月10日以每件5万元的价格出售100件A产品给乙公司，曱公司如不能按期交货，应在2x18年1月150之前向乙公司支付合同总价10%的违约金。签订合同时，甲公司尚未开始生产A产品，也未持有用于生产A产品的原材料。至2x17年12月28日甲公司为生产A产品拟从市场购入原材料时，该原材料价格已大幅上涨，预计A产品单位生产成本上升至6万元。2x17年12月31日，甲公司仍在与乙公司协商是否继续履行该合同。

　　(2)2x17年10月16日，甲公司与丙公司签订了一项购货合同，约定甲公司于2x17年11月20日之前向丙公司支付首期购货款500万元。2xl7年11月8日，甲公司已从丙公司收到所购货物。2x17年11月25日，甲公司因资金周转困难未能按期支付首期购货款而被丙公司起诉，至2x17年12月31日该案尚未判决。甲公司预计败诉的可能性为70%，如败诉，将要支付60万元至100万元的赔偿金，且该区间内每个金额发生的可能性大致相同。

　　(3)2x18年1月26日，人民法院对上述丙公司起诉甲公司的案件作出判决，甲公司应赔偿丙公司90万元，甲公司和丙公司均表示不再上诉。当日，甲公司向丙公司支付了90万元的赔偿款。

　　(4)2x17年12月26日，甲公司与丁公司签订了一项售价总额为1000万元的销售合同，约定甲公司于2x18年2月10日向丁公司发货。甲公司因2x18年1月23日遭受严重自然灾害无法按时交货，与丁公司协商未果。2x18年2月15日，甲公司被丁公司起诉，2x18年2月20日，甲公司同意向丁公司赔偿100万元。丁公司撤回了该诉讼。该赔偿金额对甲公司具有较大影响。

　　(5)其他资料

　　①假定递延所得税资产、递延所得税负债、预计负债在2x17年1月1日的期初余额均为零。

　　②涉及递延所得税资产的，假定未来期间能够产生足够的应纳税所得额用以利用可抵扣暂时性差异。

　　③与预计负债相关的损失在确认预计负债时不允许从应纳税所得额中扣除，只允许在实际发生时据实从应纳税所得额中扣除。

　　④调整事项涉及所得税的，均可调整应交所得税。

　　⑤按照净利润的10%计提法定盈余公积。

　　⑥不考虑其他因素。

　　要求：

　　(1)根据资料(1)，判断甲公司是否将与该事项相关的义务确认为预计负债，并简要说明理由。如需确认，计算确定预计负债的金额，并分别编制确认预计负债、递延所得税资产(或递延所得税负债)的会计分录。

　　(2)根据资料(2)，判断甲公司是否将与该事项相关的义务确认为预计负债，并简要说明理由。如需确认，计算确定预计负债的金额，并分别编制确认预计负债、递延所得税资产(或递延所得税负债)的会计分录。

　　(3)分别判断资料(3)和资料(4)中甲公司发生的事项是否属于2X17年度资产负债表日后调整事项，并简要说明理由。如为调整事项，编制相关会计分录;如为非调整事项，简要说明具体的会计处理方法。

　　答案：

　　(1)甲公司应该确认与该事项相关的预计负债。

　　理由：甲公司如果履行合同义务不可避免会发生的成本超过预期经济利益流入，所以属于亏损合同。该亏损合同不存在标的资产，企业应选择履行合同的损失与未履行合同而发生的处罚两者中的较低者，确认为预计负债。

　　履行合同发生的损失=(6-5)×l00=100(万元)，不履行合同发生的损失=5×100×10%=50(万元)。所以甲公司应选择不执行合同，确认的预计负债金额为50万元。

　　会计分录如下：

　　借：营业外支出50

　　  贷：预计负债50

　　借：递延所得税资产12.5(50×25%)

　　  贷：所得税费用12.5

　　(2)甲公司应将与该诉讼相关的义务确认为预计负债。

　　理由：甲公司估计败诉的可能性为70%，很可能败诉，并且败诉需要支付的金额能够可靠计量，所以甲公司应该确认与该诉讼相关的预计负债。

　　甲公司应确认的预计负债金额=(60+100)/2=80(万元)。

　　会计分录如下：

　　借：营业外支出80

　　  贷：预计负债80

　　借：递延所得税资产20(80×25%)

　　  贷：所得税费用20

　　(3)资料(3)属于资产负债表日后调整事项。

　　理由：该事项发生在资产负债表日后事项期间，并且是对资产负债表日之前存在的未决讼提供了进一步证据，所以属于资产负债表日后调整事项。

　　会计分录如下：

　　借：预计负债80

　　以前年度损益调整一营业外支出10

　　  贷：其他应付款90

　　借：以前年度损益调整一所得税费用20

　　  贷：递延所得税资产20

　　借：应交税费一应交所得税22.5(90×25%)

　　  贷：以前年度损益调整一所得税费用22.5

　　借：利润分配一未分配利润7.5

　　  贷：以前年度损益调整7.5

　　借：盈余公积0.75

　　  贷：利润分配一未分配利润0.75

　　2×18年本期会计处理：

　　借：其他应付款90

　　  贷：银行存款90

　　资料(4)属于2×17年资产负债表日后非调整事项。

　　理由：该事项是表明资产负债表日后发生情况的事项，与资产负债表日存在情况无关，所以不属于调整事项。但是该事项重大，如果不加以说明将不利于财务报告使用者作出正确的估计和决策，所以属于资产负债表日后非调整事项。

　　会计处理方法：自然灾害发生于2×18年1月23日，属于资产负债表日后期间发生的事项，对甲公司资产负债表日后财务状况影响较大，所以甲公司应在2×17年财务报表附注中对该非调整事项进行披露。

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