【第二十章 持有待售的非流动资产、处置组和终止经营】

持有待售类别的分类

【知识点】

一、分类原则

1.企业主要（★★）通过出售而非持续使用一项非流动资产或处置组收回其账面价值的，应当将其划分为持有待售类别。其中：

处置组：是指在一项交易中作为整体通过出售或其他方式一并处置的一组资产，以及在该交易中转让的与这些资产直接相关的负债。（可能包含：流动资产、流动负债、非流动资产和非流动负债）

2.企业不应当因持有待售的非流动资产或处置组仍在产生零星收入而不将其划分为持有待售类别。

二、划分条件

非流动资产或处置组划分为持有待售类别，应当同时满足两个条件：

条件	相关内容
可立即出售	类似交易中的出售惯例、具有出售的意图和能力、做好相关准备、具有商业实质的非货币性资产交换、进行债务重组
出售极可能发生	3个标准： 1.企业已经就一项出售计划作出决议； 2.获得确定的购买承诺（签订具有法律约束力的购买协议）； 3.预计出售将在一年内完成。

三、延长一年期限的例外条款

1.有些情况下，可能由于发生一些企业无法控制的原因，可能导致出售未能在一年内完成：

情形	处理原则
关联方交易	如果涉及的出售是关联方交易，不允许放松一年期限条件，企业需要对持有待售非流动资产或处置组进行重分类。
非关联方交易	如果涉及的出售不是关联方交易，且有充分证据表明企业仍然承诺出售非流动资产或处置组，允许放松一年期限条件，企业可以继续将非流动资产或处置组划分为持有待售类别。

2.企业无法控制的原因（★★结论：仍可维持原持有待售类别的分类）

（1）意外设定条件

即买方或其他方（并非自己）意外设定导致出售延期的条件，企业针对这些条件已经及时采取行动，且预计能够自设定导致出售延期的条件起一年内顺利化解延期因素。

（2）发生罕见情况

①罕见情况主要指因不可抗力引发的情况、宏观经济形势发生急剧变化等不可控情况；

②企业针对这些新情况在最初一年内已经采取必要措施，而且该非流动资产或处置组重新满足了持有待类别的划分条件。

四、不再继续符合划分条件的处理

 

基本原则	持有待售的非流动资产或处置组不再继续满足持有待售类别划分条件的，企业不应当继续将其划分为持有待售类别。
特殊情况	部分资产或负债从持有待售的处置组中移除后，如果处置组中剩余资产或负债新组成的处置组仍然满足持有待售类别划分条件，企业应当将新组成的处置组划分为持有待售类别； 否则应当将满足持有待售类别划分条件的非流动资产单独划分为持有待售类别。

 

五、某些特定持有待售类别分类的具体应用（3部分）

1.专为转售而取得的非流动资产或处置组

 

条件	对于企业专为转售而新取得的非流动资产或处置组（★同时满足）： （1）如果在取得日满足“预计出售将在一年内完成”的规定条件； （2）短期（通常为3个月）内很可能满足划分为持有待售类别的其他条件。。
结论	企业应当在取得日将其划分为持有待售类别。

2.持有待售的长期股权投资

第一种情况：出售部分或全部出售对子公司的权益性投资（丧控：全部划分）

提示

如果出售部分权益性投资后企业仍拥有对子公司的控制权，在拟出售阶段对此类投资仍应将其整体作为长期股权投资核算，不将拟出售的部分划分为持有待售类别。

（1）拟出售部分的处理

如果因出售对子公司的权益性投资等原因导致其丧失对子公司的控制权，无论企业是否保留非控制的权益性投资，应当在拟出售的部分满足持有待售类别划分条件时：

个别财务报表 （母公司）	将对子公司投资整体划分为持有待售类别，而不是仅将拟处置的投资划分为持有待售类别
合并财务报表	①将子公司所有资产和负债划分为持有待售类别，而不是仅将拟处置的投资部分对应的资产和负债划分为持有待售类别； ②无论对子公司的投资是否划分为持有待售类别，企业始终应当按照《企业会计准则第33号——合并财务报表》的规定确定合并范围，编制合并财务报表

（2）保留的部分权益性投资的处理

企业出售对子公司投资后保留的部分权益性投资，应当区分以下情况处理：（2种情况）

	能够施加共同控制或重大影响	不具有控制、共同控制或重大影响
个别财务报表 （母公司）	应当按照长期股权投资准则中有关成本法转权益法的规定进行会计处理	应当按照金融工具确认和计量准则的规定进行会计处理
合并财务报表	应当按照合并财务报表准则的有关规定进行会计处理

第二种情况：对联营企业或合营企业的投资

	处理原则
拟出售部分	满足持有类别划分条件的、分类为持有待售资产的，应当停止权益法核算；
剩余部分	对于未划分为持有待售资产的剩余权益性投资，应当在划分为持有待售的那部分权益性投资出售前继续采用权益法进行会计处理。
【提示】 原权益法核算的相关其他综合收益等应当在持有待售资产终止确认时，按照长期股权投资准则中有关处置长期股权投资的规定进行会计处理。

 

3.拟结束使用而非出售的非流动资产或处置组（如：期满报废）

（1）拟结束使用而非出售的非流动资产或处置组，不划分为持有待售类别，原因是其账面价值并非主要通过出售收回，而是主要通过持续使用收回。

（2）对于暂时停止使用的非流动资产，企业不应当认为其拟结束使用，也不应当将其划分为持有待售类别。

【习题演练】

 

1.企业计划出售对子公司的部分权益性投资且出售后仍拥有对子公司的控制权时，应将拟出售部分的投资划分为持有待售资产。（　　）

【答案】×

【解析】如果出售部分权益性投资后企业仍拥有对子公司的控制权，在拟出售阶段对此类投资仍应将其整体作为长期股权投资核算，不将拟出售的部分划分为持有待售类别。

2.2×23年12月31日，甲公司与非关联方乙公司签订股权转让协议。协议约定，甲公司于2×24年6月1日将其全资子公司丙公司100%的股权、全资子公司丁公司60%的股权出售给乙公司，出售后甲公司将丧失对丙公司和丁公司的控制权，但仍然能够对丁公司施加重大影响。假定拟出售股权在2×23年12月31日均满足划分为持有待售类别的条件，下列各项关于甲公司对该事项会计处理的表述中，正确的有（　　）。

A.2×23年个别资产负债表中，将拟出售的丁公司的60%股权划分为持有待售资产

B.2×23年个别资产负债表中，将拟出售的丙公司的100%股权划分为持有待售资产

C.2×23年合并资产负债表中，将丁公司60%的资产和负债划分为持有待售类别

D.2×23年合并资产负债表中，将丙公司的所有资产和负债划分为持有待售类别

【答案】BD

【解析】出售对子公司的投资导致丧失对子公司的控制权，无论企业是否保留非控制的权益性投资，应当在拟出售的对子公司投资满足持有待售类别划分条件时，在母公司个别财务报表中将对子公司投资整体划分为持有待售类别，而不是仅将拟处置的投资划分为持有待售类别，选项A错误；在合并财务报表中将子公司所有资产和负债划分为持有待售类别，而不是仅将拟处置的投资对应的资产和负债划分为持有待售类别，选项C错误。